ACTIVIDAD, CON LA INFORMACION QUE A CONTINUACION PRESENTAMOS REALIZAR UN RESUMEN Y UN POWER DE PRESENTACION TIEMPO ESTIMADO 1 HORA, EL TRABJO ES EQUIPO TODOS DEBE APORTAR.
EN EL TRABAJO INCLUIR CONCLUSIONES.
RECORDAR QUE SI LA IDEA ES DE ENTENDER LOS EJERCICIOS PRACTICOS ES NECESARIO ABORDAR LOS ELEMENTOS TEORICOS, LA METODOLOGIA DE APRENDIZAJE ES CADA VEZ UN PASO, HASTA LLEGAR A LA META.
SE DEBE ADEMAS GENERAR POR LO MENOS DIEZ PRESUNTAS QUE SURJAN DE LA LECTURA, PARA LUEGO SR CONFRONTADAS CON TODO EL SALON.
CAPITULO 2
SECCIÓN 11
Evidencia efectiva de auditoría
Introducción
Esta sección provee orientación sobre:
- evidencia efectiva de auditoría;
- técnicas de auditoría;
- procedimientos de auditoría;
- otros asuntos, tales como diferencias de auditoría, contingencias, actos ilegales, entes relacionados, eventos subsecuentes y representaciones de la gerencia.
Evidencia efectiva de auditoría
Definición
Las principales actividades de una auditoría son efectuar procedimientos de auditoría para obtener evidencia efectiva de auditoría con el propósito de formar una opinión sobre los estados financieros. La evidencia efectiva de auditoría:
- es suficiente y apropiada para satisfacer uno o más de los objetivos de auditoría. La suficiencia se refiere al alcance de los procedimientos de auditoría que se efectúen; lo apropiado se refiere a la naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditoría;
- se obtiene de manera que sea de costo beneficio, utilizando los recursos al máximo;
La dificultad o gasto necesario para comprobar una partida en particular no constituye de por sí una base válida para omitir cualquier procedimiento de auditoría. En caso de que exista una duda razonable sobre una o más aseveraciones, se procura obtener evidencia de auditoría para eliminar tal duda. Si es imposible obtener evidencia de auditoría, no se expresa una opinión sin salvedad.
- puede proveer información que permita proporcionar otros servicios de valor agregado a los clientes.
Suficiencia
La suficiencia de la evidencia de auditoría se refiere al alcance de los procedimientos de auditoría que se efectúen. El alcance denota cosas diferentes con respecto a diferentes procedimientos de auditoría.
El alcance de una indagación puede referirse al número de preguntas que se hagan, el número de personas entrevistadas y el número de veces que se entrevisten durante el período.
El alcance puede tener poca importancia para los procedimientos analíticos que frecuentemente aplican a la población completa.
El alcance de las pruebas de detalles usualmente se refiere al número de partidas individuales o el monto total al que se apliquen uno o más procedimientos de auditoría.
El auditor juzga el alcance necesario de los procedimientos de auditoría mediante la consideración de:
- la naturaleza del saldo de cuenta o clase de transacción, incluso la cantidad y tamaño relativo de partidas en la población;
- el riesgo de que ocurran errores e irregularidades significativos en las aseveraciones de los estados financieros cubiertas por los objetivos de auditoría;
- la naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditoría planeados;
- la evidencia de auditoría obtenida de otros procedimientos de auditoría.
Calidad de “apropiada”
La calidad “de apropiada” de la evidencia de auditoría se refiere a la naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditoría.
Naturaleza. Al considerar la naturaleza de los procedimientos de auditoría, las siguientes generalizaciones pueden resultar útiles:
- la evidencia de auditoría que se obtenga fuera de la entidad es más convincente que la que se obtenga dentro de la entidad;
- la evidencia de auditoría que se obtenga de terceros no relacionados o creada por ellos es más convincente que la que se obtenga de entes relacionados;
- la evidencia de auditoría que se obtenga dentro de la entidad es más convincente cuando el control interno correspondiente es efectivo;
- la evidencia de auditoría que se obtenga directamente mediante el desempeño de una comparación, inspección, observación o examen físico es más convincente que la que se obtenga indirectamente mediante indagaciones con otros;
- la evidencia de auditoría en forma de documentos y representaciones por escrito es más convincente que las representaciones orales;
- la evidencia de auditoría que se obtenga de varias fuentes que sugieran la misma conclusión es más convincente que la que se obtenga de una sola fuente.
Se puede obtener una certeza mayor cuando la evidencia de auditoría que se obtenga de diferentes fuentes o que sea de una naturaleza diferente sea consistente. En tales circunstancias, se puede obtener un grado acumulativo de certeza de auditoría mayor que el que normalmente conllevan las partidas individuales de evidencia de auditoría. Por el contrario, cuando la evidencia de auditoría de una fuente es inconsistente con la de otra fuente, normalmente se efectúan procedimientos de auditoría adicionales para solucionar la inconsistencia.
Oportunidad. Se puede efectuar procedimientos de auditoría para obtener evidencia de auditoría antes del período cubierto por los estados financieros, durante éste o después de él. El hecho de efectuar procedimientos de auditoría antes del final del período permite considerar asuntos significativos que puedan afectar los estados financieros de final de año y modificar el plan de auditoría si fuese necesario.
Cuando se efectúan procedimientos de auditoría antes del final del período, se reconoce el riesgo potencialmente más alto de que no se detecten errores e irregularidades significativos que puedan existir al final del período. Se reduce este riesgo de auditoría potencial mediante la selección de procedimientos adicionales de auditoría que cubran el período remanente. Se seleccionan procedimientos de auditoría de manera que provean una base razonable para extender las conclusiones de auditoría hasta el final del período.
Los procedimientos sustantivos de auditoría que se aplican para cubrir el período remanente normalmente incluyen:
- comparar la información a la fecha del balance general con la información comparativa a la fecha interina para identificar montos que aparenten ser extraordinarios e investigarlos;
- otros procedimientos analíticos o pruebas de detalles, o una combinación de ambos, para proveer una base razonable para extender a la fecha del balance general las conclusiones de auditoría con respecto a las aseveraciones de los estados financieros que se sometieron a prueba directa o indirectamente a la fecha interina.
Cuando se planea efectuar procedimientos sustantivos de auditoría a una fecha interina, se considera si:
- el saldo de cuenta apropiado al final del año puede predecirse razonablemente basándose en el balance interino con respecto a monto, importancia relativa y composición;
- los procedimientos de corte propuestos por la entidad son apropiados tanto a la fecha interina como a final de año;
- el sistema contable provee información con respecto a los saldos a la fecha del balance general y las transacciones en el período remanente que sea suficiente para permitir la investigación de:
– transacciones o asientos significativos extraordinarios, incluso aquellos ocurridos al final de año o próximos a éste;
– otras causas de fluctuaciones significativas o fluctuaciones anticipadas que no ocurrieran;
– cambios en la composición de los saldos de cuentas;
- las condiciones o circunstancias de negocios son relativamente constantes;
Por ejemplo, circunstancias que cambian rápidamente pueden crear presión sobre la gerencia para emitir estados financieros erróneos en el período restante. Si hay conciencia de tal presión, se puede juzgar que los procedimientos sustantivos de auditoría necesarios para cubrir el período restante no serían efectivos para controlar el riesgo mayor de auditoría. Por lo tanto, se puede planear la auditoría de las cuentas afectadas de activos y pasivos a la fecha del balance general.
- éstos son de costo beneficio, tomando en cuenta los costos de los procedimientos de auditoría necesarios para cubrir el período restante y la efectividad del control interno correspondiente.
Por ejemplo, el hecho de aplicar procedimientos sustantivos principales de auditoría a los detalles de las cuentas de activos y pasivos a una fecha interina puede que no sea de costo beneficio si el control interno no es efectivo para permitir que se limite el alcance de los procedimientos sustantivos de auditoría necesarios para cubrir el período restante.
Si se cree que el control interno puede no ser efectivo durante el período remanente, se considera si se ha afectado la efectividad de los procedimientos sustantivos de auditoría necesarios para cubrir tal período.
Por ejemplo, si no hubo actividades efectivas de control para regir la preparación de documentos con respecto a la mercancía recibida, los procedimientos sustantivos de auditoría que se basen en tales documentos del período restante puede que sean inefectivos debido a que es posible que los documentos estén incompletos.
Igualmente, los procedimientos sustantivos de auditoría que se apliquen al período restante que corresponden a la aseveración de existencia a la fecha del balance general puede que sean inefectivos si las actividades de control que rigen la custodia y traslado físico de activos no son efectivas.
En los dos ejemplos anteriores, si se llega a la conclusión que la efectividad de los procedimientos sustantivos de auditoría puede afectarse, se procura obtener certeza adicional de auditoría; de lo contrario se efectúan procedimientos sustantivos de auditoría a la fecha del balance general.
Si se encuentran errores e irregularidades en los saldos de cuentas a las fechas interinas, se considera si se debe modificar la naturaleza, oportunidad o alcance planeados de los procedimientos sustantivos de auditoría en el período restante o si se debe efectuar procedimientos adicionales de auditoría a la fecha del balance general. Para tomar esta decisión, se considera:
- las implicaciones de la naturaleza y causa de los errores e irregularidades detectados a la fecha interina;
- la relación con otras partes de la auditoría;
- las correcciones registradas por la entidad subsecuentemente;
- los resultados de los procedimientos de auditoría que cubren el período restante, incluso aquellos efectuados a consecuencia de ciertas posibilidades de que ocurrieran errores e irregularidades.
Técnicas de auditoría
Efectuar procedimientos de auditoría implica el uso de uno o más de los siete tipos de técnicas de auditoría. Estos siete tipos son:
- comparación;
Identificar visual o electrónicamente aquello que es igual y lo que es diferente entre dos o más documentos, partidas tangibles o datos.
- cálculo;
Verificar la exactitud aritmética de los documentos fuentes y los registros contables o efectuar cálculos independientes.
- confirmación;
Una respuesta, normalmente por escrito, a una indagación, también normalmente por escrito, para corroborar información contenida en los registros contables.
- indagación;
Procurar obtener información apropiada de personas capacitadas dentro o fuera de la entidad. En el contexto de las pruebas de controles, solicitar al personal capacitado del cliente que provea información, atender a sus respuestas y considerarlas, hacer preguntas de seguimiento y corroborar la información, según sea apropiado. Las indagaciones pueden ser formales o informales, por escrito u orales.
- inspección;
Leer registros o documentos, ya sea visual o electrónicamente. A diferencia de la observación, no es necesario que se este presente en el momento en que se efectúa el proceso o procedimiento para obtener evidencia de auditoría. Véase también examen físico.
- observación;
Presenciar físicamente cómo se realiza un proceso o procedimiento.
- examen físico.
Inspección de una partida tangible, que normalmente no es un documento, tal como un artículo de equipo.
Técnicas de Auditoría Asistidas por Computadoras
Se puede utilizar la computadora como una herramienta de auditoría para aplicar algunas de las técnicas de auditoría antes mencionadas. Este uso de la computadora como herramienta de auditoría se conoce como Técnicas de Auditoría Asistidas por Computadora (las TAAC).
Las TAAC pueden eliminar gran parte de la rutina mecánica del trabajo de auditoría. Pueden utilizarse para aplicar pruebas de controles, procedimientos analíticos y pruebas de detalles. Se considera el uso de las TAAC siempre que el sistema contable del cliente esté basado en computadoras.
Existe cierta cantidad de factores que influencian el uso de las TAAC, tales como si:
- la consulta o manipulación de archivos puede permitir un examen que sea 100 por ciento eficiente de los datos contables;
Por ejemplo, todos los artículos del inventario se verifican o se puede hacer un cálculo del interés completo en vez de basarlo en muestras.
- la consulta o manipulación de archivos puede que permita definir y seleccionar eficientemente partidas y datos contables que sean extraordinarios. Esto le proporciona más tiempo al auditor para concentrarse en la investigación y el seguimiento de tales partidas. Una consulta o manipulación de archivos que confirme que no existen partidas extraordinarias provee información útil.
- la consulta o manipulación de datos puede que permita aplicar procedimientos de auditoría que de lo contrario tomarían mucho tiempo, debido al gran volumen de información que se ha de investigar o la complejidad de los procedimientos, o una combinación de ambos;
Por ejemplo:
– se puede crear un informe que muestre todas los artículos del inventario que estén potencialmente obsoletos con base en la cantidad en existencia en comparación con las ventas del año anterior. Entonces se puede efectuar procedimientos analíticos adicionales utilizando esta información. También puede crearse una lista de los artículos de alto valor solamente.
– se puede crear una lista posterior al fin de año de las cuentas por cobrar no cobradas que compare los recibos de efectivo después del fin de año con las facturas no cobradas. Entonces se pueden clasificar estas partidas de acuerdo a su fecha, utilizando el fin de año como fecha de referencia.
– se puede comparar el precio de este año de todos los artículos en el inventario con el precio del año pasado y enumerar los artículos que muestren grandes diferencias, si es que existen. Se investigan todas las partidas de esta naturaleza.
- la consulta o manipulación de datos puede que permita efectuar procedimientos de auditoría que no sean posibles mediante métodos manuales;
Por ejemplo, en los sistemas EDI (siglas en Inglés para el Intercambio Electrónico de Datos) u otros sistemas que no circulan papel, puede que los datos existan exclusivamente en formato electrónico; puede que no exista una pista de auditoría impresa; o las transacciones contables detalladas se agrupan antes de su asiento en el mayor general y los detalles existen solamente en una base de datos.
La mayor parte de los archivos del cliente pueden transferirse al programa de consulta o manipulación de archivos del auditor, aunque a veces resulta más fácil llevar a cabo la consulta o manipulación de archivos en la computadora del cliente. Cuando es necesario preparar los datos antes de la consulta o manipulación, normalmente resulta más eficiente solicitarle al cliente que transfiera los datos a un formato técnicamente apropiado. En caso de que el personal del cliente desempeñe el trabajo de consulta o manipulación de archivos o la preparación de datos se efectúan procedimientos que satisfagan al auditor con respecto al trabajo del cliente, por ejemplo, la integridad de los datos analizados.
Procedimientos de auditoría
Un procedimiento de auditoría es la aplicación de una técnica de auditoría para obtener evidencia de auditoría. Los procedimientos de auditoría pueden agruparse en tres maneras diferentes, esencialmente como:
- pruebas de control;
- procedimientos analíticos;
- pruebas de detalles.
Pruebas de control
Las pruebas de control se aplican para obtener evidencia de auditoría sobre:
- el diseño de las actividades de control;
¿Resulta el diseño de las actividades de control adecuado para prevenir, o detectar y corregir, errores e irregularidades significativos?
- la operación de las actividades de control.
¿Se aplican las actividades de control según se han diseñado? La evidencia de auditoría sobre la operación efectiva corresponde a la manera de aplicar las actividades de control, la consistencia con que se apliquen y quién las aplique.
Las pruebas de controles usualmente consisten de cierta combinación de indagación, observación e inspección de documentos. También puede que se apliquen otras técnicas de auditoría. La Sección 12 – Pruebas de Control – provee orientación adicional.
Procedimientos analíticos
Los procedimientos analíticos consisten de la aplicación de comparaciones, cálculos, indagaciones, inspecciones y observaciones para analizar y predecir las relaciones entre los datos financieros y de operación. Los procedimientos analíticos implican la comparación de los saldos de cuentas o las clases de transacciones que se hayan registrado con las expectativas que se desarrollen así como el análisis de índices o tendencias. En caso de que se encuentren partidas extraordinarias y fluctuaciones inesperadas, se investiga su naturaleza y causa.
Los procedimientos analíticos normalmente son efectivos con respecto a objetivos de auditoría relacionados con:
- las transacciones rutinarias y las estimaciones contables con respecto a los que se pueden estimar relaciones y tendencias;
- los saldos de cuentas y clases de transacciones en los que los montos varían dentro de rangos relativamente pequeños;
- los saldos de cuentas y clases de transacciones con respecto a los que los errores e irregularidades significativos potenciales no serían aparentes al examinarse las transacciones individuales;
- los saldos de cuentas y clases de transacciones con respecto a los que la evidencia de auditoría, tal como integridad, es difícil de obtener de otros procedimientos de auditoría.
La Sección 13 – Procedimientos Analíticos – provee orientación adicional.
Pruebas de detalles
Las pruebas de detalles son la aplicación de uno o más de siete tipos de técnicas de auditoría a partidas o transacciones individuales que constituyen un saldo de cuenta o clase de transacción. Las pruebas de detalles frecuentemente son efectivas con respecto a objetivos de auditoría relacionados con transacciones no rutinarias, ya que éstas normalmente no siguen tendencias pronosticables. En adición, las transacciones no rutinarias normalmente no pueden compararse directamente con otras clases de transacciones o saldos de cuentas en el período actual o períodos anteriores. La Sección 14– Pruebas de Detalles – provee orientación adicional.
Diferencias de Auditoría
Las diferencias de auditoría existen sino se esta de acuerdo con el monto, la clasificación, la presentación o la revelación de partidas o totales en los estados financieros. Se considera si las diferencias de auditoría que se identifiquen durante la auditoría indican que existe la posibilidad de que ocurran errores e irregularidades adicionales. La importancia de la diferencia y la manera en que le se informe el asunto al cliente pueden depender de la identificación de las causas. Sin identificar las causas, es posible que no se puedan hacer recomendaciones para lograr mejoras. La sección 19 – Diferencias de auditoría – provee orientación adicional.
Contingencias
Una contingencia es una condición en la que el resultado final se ha de confirmar exclusivamente al ocurrir o dejar de ocurrir uno o más eventos futuros inciertos. La gerencia es responsable de revelar la información necesaria sobre las contingencias de los estados financieros. La responsabilidad, como auditores, es obtener evidencia de auditoría sobre la información provista por la gerencia. Normalmente el auditor se concentra primordialmente en las pérdidas contingentes pero también es posible que las ganancias contingentes requieran revelarse.
El principal interés es:
- considerar si las pérdidas contingentes significativas identificadas son íntegras;
- considerar el riesgo de que se incurra una pérdida y, si fuese así, el monto de ésta;
- considerar si las pérdidas contingentes se contabilizan y se revelan apropiadamente.
La Sección 20 – Contingencias – provee orientación adicional.
Actos ilegales
Los actos ilegales se refieren a infracciones de las leyes o regulaciones gubernamentales cometidas por los clientes.
Por ejemplo, los actos de soborno y corrupción, incumplimiento de leyes laborales locales, robos y ofensas fiscales atribuibles a la entidad, la gerencia o los empleados que representen a la entidad son actos ilegales. Los auditores se interesan primordialmente las leyes y regulaciones que afecten los estados financieros.
Se pregunta sobre el cumplimiento de las leyes y regulaciones por parte del cliente y los procedimientos que éste tenga establecidos en relación con la prevención de actos ilegales.
Se aplican procedimientos de auditoría para detectar errores e irregularidades significativos en los estados financieros. En caso de que el auditor se percate de información que sugiera que hayan podido ocurrir actos ilegales que puedan tener un efecto importante en los estados financieros, se aplican procedimientos de auditoría dirigidos específicamente a determinar si ha ocurrido un acto ilegal.
No se acepta la responsabilidad específica de detectar todos los actos ilegales. Sin embargo, se efectúan ciertos procedimientos de auditoría en aquellos casos en que:
- la responsabilidad está aceptablemente definida por un estatuto local o por requisitos constitucionales o contractuales;
- los requisitos o las políticas profesionales locales han definido un procedimiento específico de auditoría;
- existe razón para sospechar que ha ocurrido un acto ilegal.
La Sección 21 – Actos Ilegales – provee orientación adicional.
Entes relacionados
Las transacciones con entes relacionados son normales en muchos negocios. Es necesario estar conscientes de ellas debido a que:
- las transacciones con entes relacionados pueden afectar los estados financieros;
- las normas de contabilidad puede que requieran la revelación de las transacciones con entes relacionados en los estados financieros;
- la evidencia de auditoría que se obtiene de terceros no relacionados es más convincente que la evidencia de auditoría que se obtiene de entes relacionados;
- puede que la iniciación de una transacción con entes relacionados la motiven consideraciones que no sean las habituales de negocios.
Normalmente, se solicita a la gerencia que provea los nombres de los entes relacionados y los detalles de las transacciones de entes relacionados. Se obtiene suficientes evidencia apropiada de auditoría para llegar a conclusiones razonables sobre las revelaciones en los estados financieros.
La Sección 22 – Entes Relacionados – provee orientación adicional.
Eventos subsecuentes
La fecha del informe de auditoría es la fecha en que se completa la auditoría de los estados financieros. El informe de auditoría le indica al lector que se ha considerado el efecto en los estados financieros de transacciones y eventos significativos que ocurran después de la fecha del balance general hasta la fecha del informe de auditoría. Estos se conocen como eventos subsecuentes.
Normalmente, la fecha de conclusión del trabajo en el campo es la fecha del informe.
Los eventos subsecuentes pueden proveer evidencia de auditoría sobre:
- las condiciones que hayan existido a la fecha del balance general y requieran ajustarse en los estados financieros, tales como las estimaciones contables;
- las condiciones que hayan surgido después de la fecha del balance general que requieran revelarse para evitar que los estados financieros, o cualquier otra información financiera que acompañe a los estados financieros, den una impresión errores, pero que no requieran el ajuste de los montos expresados en los estados financieros.
Se efectúan procedimientos de auditoría para obtener una certeza razonable de que:
- los eventos subsecuentes que requieran ajuste de los estados financieros, o revelación en éstos, se identifiquen;
- los ajustes o revelaciones en los estados financieros sean apropiados.
La Sección 23 – Eventos Subsecuentes – provee orientación adicional.
Representaciones de la gerencia
Las representaciones son declaraciones que se hacen con respecto a los estados financieros o asuntos relacionados con ellos. Durante el transcurso de la auditoría se obtiene representaciones de la gerencia como resultado de las indagaciones. Con respecto a las representaciones que corresponden a asuntos de importancia relativa para los estados financieros, incluso la responsabilidad de la gerencia sobre la presentación de los estados financieros, se toman las siguientes medidas:
- se efectúan procedimientos de auditoría para obtener evidencia de auditoría que corrobore las representaciones;
- se considera si las representaciones aparentan ser razonables y guardan consistencia con el resto de la evidencia de auditoría.
SECCIÓN 12
Pruebas de controles
Introducción
Esta sección provee orientación sobre:
- pruebas de controles;
- el desempeño de las pruebas de controles;
- la consideración de las implicaciones de los hallazgos.
Pruebas de control
Cuando se planea adoptar un enfoque basado en sistemas con respecto a uno o más de los objetivos de auditoría, se identifican las actividades en los componentes del proceso de control interno que se juzga que sean efectivos para prevenir, o detectar y corregir, los errores e irregularidades significativos. Las actividades identificadas son la base para las evaluaciones preliminares del riesgo de control como bajo o moderado con respecto a estos objetivos de auditoría y la base para modificar la naturaleza, oportunidad y/o alcance de los procedimientos sustantivos de auditoría que se planean.
Se obtiene evidencia de auditoría sobre las evaluaciones preliminares del riesgo de control mediante el desempeño de pruebas de controles. Las pruebas de controles representan la aplicación de procedimientos de auditoría para obtener evidencia de auditoría sobre la efectividad del diseño y la operación de dichas actividades, dentro de la estructura del proceso de control interno, que constituyen la base para un enfoque basado en los sistemas con respecto a uno o más de los objetivos de auditoría.
Las pruebas de controles usualmente consisten de cierta combinación de indagación, observación e inspección de documentos pero también pueden involucrar otras técnicas de auditoría. El propósito de las pruebas de controles es obtener evidencia de auditoría sobre:
- el diseño de ciertas actividades del proceso de control interno;
¿Resulta el diseño apropiado para prevenir, detectar y corregir, errores e irregularidades significativos?
- la operación de ciertas actividades del proceso de control interno.
¿Se aplican las actividades según su diseño? La evidencia de auditoría sobre la operación efectiva corresponde a la manera de aplicar las actividades del proceso de control interno, la consistencia con que éstas se apliquen y quién las aplique.
La indagación es una técnica importante tanto para entender el control interno como para efectuar pruebas de controles que permita obtener evidencia de auditoría de que el control interno es efectivo. Se reconoce que la indagación implica algo más que simplemente solicitarle al personal del cliente que confirme que ellos desempeñan ciertas actividades.
Por ejemplo, la indagación implica:
– considerar los conocimientos, la independencia y la capacidad del individuo que se ha de entrevistar;
– hacer preguntas claras, concisas y generales. Las preguntas generales suscitan respuestas completas y detalladas. Las preguntas específicas restringen la respuesta del entrevistado y son más propicias para cuando se desea confirmar un punto;
– escuchar con atención y efectividad. Al escuchar con atención se estimula la información. Los que saben escuchar tienen un don poderoso que estimula a que los otros hablen. Escuchar con efectividad requiere una mente amplia;
– considerar las respuestas del entrevistado y hacer preguntas de seguimiento. Esto requiere una actitud de escepticismo profesional. No se aceptan las respuestas importantes sin indagar más profundamente, asimismo no se rechaza a la ligera. En caso de que el entrevistado provea una respuesta que aparentemente sea inapropiada o interprete erróneamente el punto, se procede a hacer otra pregunta;
– concluir con un corto resumen del entendimiento de los hechos. Esto le ofrece una oportunidad al entrevistado para confirmar el entendimiento.
La repetición es un término que se emplea frecuentemente para referirse a una prueba de control que implique desempeñar una actividad por segunda vez para determinar que los empleados a quienes se asignó la responsabilidad de desempeñarla lo hicieron correctamente. La repetición normalmente consiste de una combinación de cálculos, comparación, indagación, inspección y observación. Otras técnicas de auditoría – confirmación e inspección física – también pueden proveer evidencia, directa o indirectamente, sobre la efectividad de los controles internos.
Un "recorrido a través de" es un término que se utiliza frecuentemente para referirse a una combinación de indagación, inspección y observación que se efectúan para obtener un entendimiento del control interno. Un "recorrido a través de", de por sí, normalmente no provee suficiente evidencia convincente de auditoría sobre la efectividad del diseño y la operación del control interno.
Cómo efectuar las pruebas de control
La obtención de suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre la efectividad del control interno depende de la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas de control. Al considerar lo que constituye suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre la efectividad del diseño y la operación del control interno, se puede considerar la evidencia de auditoría que provenga de pruebas de controles de años anteriores.
Algunas actividades de control dentro del proceso de control interno que constituyen la base para la evaluación final del riesgo de control como moderado o bajo no cambian, o cambian ligeramente, de un año a otro.
Por ejemplo, los procedimientos automatizados de control continúan funcionando consistentemente hasta que los procedimientos se modifiquen. Se puede comprobar las actividades de control para el desarrollo de sistemas en el período que la gerencia implante un sistema. En períodos subsecuentes, se puede concentrar en las actividades de control que corresponden a la seguridad y el mantenimiento del sistema.
Se necesita certeza de auditoría sobre la efectividad del diseño y la operación del control interno con respecto a los objetivos de auditoría en los que se aplique un enfoque basado en sistemas. De acuerdo con estas restricciones, se puede optar por modificar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría que se apliquen como pruebas de controles de un año a otro.
Por ejemplo, se puede modificar las combinaciones de procedimientos de auditoría tales como indagación, observación e inspección. Se puede modificar las fechas en que se realizan las pruebas de controles antes del fin de año. Se puede optar por aplicar pruebas más detalladas a ciertos controles en algunos años y a otros controles en otros años. En caso de que una entidad tenga muchas oficinas que estén sujetas a las mismas actividades de control, se puede frecuentemente variar las oficinas que se seleccionen para efectuar las pruebas de controles.
Naturaleza
La selección de procedimientos de auditoría se influencia según el tipo de actividad que se someta a prueba.
Por ejemplo, en los sistemas basados en la tecnología de información, el control interno pone más énfasis en los controles generales de tecnología de información, informes de excepciones y otras actividades de vigilancia. Las pruebas de controles tienden a involucrar técnicas de indagación, observación e inspección.
Por ejemplo, si el control interno se basa en las actividades de control tales como la segregación de obligaciones, la repetición de procedimientos por un segundo individuo y las conciliaciones, las pruebas de controles tienden a involucrar técnicas de inspección de documentos y de repetición.
Un solo procedimiento de auditoría puede que no sea efectivo.
Por ejemplo:
– los individuos entrevistados pueden proveer las respuestas que ellos consideren que el auditor desea escuchar en vez de informar exactamente lo que sucede. Es posible que inconscientemente el auditor guíe al entrevistado y provoque las respuestas que se anticipan, pero eso posiblemente no sea correcto;
– la observación provee evidencia de auditoría directa sobre la actividad observada exclusivamente en el momento de la observación. Al extender las conclusiones a períodos en que la actividad no se observe, es necesario estar conscientes de la posibilidad de que las actividades tal vez no se desempeñen o se desempeñen con menos cuidado al no estar el auditor presente;
– la inspección de los documentos que indican desempeño (por medio de iniciales o firmas) no siempre significa que el desempeño realmente ocurrió;
– el hecho que no se encuentren errores al repetir una actividad de control no es decisivo si las partidas que se comprueban no contienen errores e irregularidades.
Una combinación de procedimientos de auditoría supera algunas de las limitaciones de los procedimientos individuales de auditoría y normalmente provee más evidencia convincente de auditoría que cualquier tipo de procedimiento de auditoría por sí solo.
Por ejemplo, se puede combinar la inspección de informes de excepciones con indagaciones con la persona responsable del seguimiento de las excepciones. La indagación provee información que no se adquiere de la inspección de documentos exclusivamente, tal como la impresión sobre las habilidades, los conocimientos, el juicio y la motivación del individuo.
Oportunidad
El entendimiento del control interno es acumulativo y se basa en la información obtenida tanto en el año en curso como en los anteriores. En adición, al hacer las evaluaciones de la efectividad del diseño y la operación de las actividades en el proceso de control interno, se considera la evidencia de auditoría obtenida en el año actual y los años anteriores. Se amplia este conocimiento acumulativo todos los años mediante:
- el desarrollo del enfoque global al control interno durante la estrategia de auditoría;
- el mejoramiento del entendimiento del control interno durante la planeación de auditoría;
- la obtención de evidencia de auditoría al efectuar pruebas de control;
- la obtención de evidencia de auditoría al efectuar procedimientos sustantivos de auditoría.
Generalmente se efectúan pruebas de controles antes del final del período. También se obtiene evidencia de auditoría de que las actividades pertinentes permanecen en efecto durante el resto del período.
Puede que sea eficiente efectuar pruebas de controles al mismo tiempo que se actualiza el entendimiento del control interno.
Los procedimientos de auditoría que se efectúan durante el resto del período frecuentemente son diferentes en su naturaleza y alcance a los que se han efectuado anteriormente. Con respecto al resto del período, los procedimientos de auditoría normalmente consisten de:
- indagaciones con el personal del cliente sobre si el diseño de las actividades de control se ha modificado;
- pruebas de las actividades de vigilancia que le proveen a la gerencia una certeza de que el control interno permanece en efecto con respecto a diseño y operación.
Los factores que se consideran para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría durante el resto del año son:
- la duración del período contable restante;
Las actividades de control pueden tornarse inefectivas a través del tiempo si es que no están dirigidas a las condiciones de negocio en evolución.
- las modificaciones al sistema de información;
Si el sistema de información se modifica es probable que las actividades específicas de control también se modifiquen.
- la importancia del objetivo de auditoría;
Mientras más importante sea el objetivo de auditoría con respecto a la opinión de auditoría, más convincente ha de ser la evidencia de auditoría
- la consideración del control circundante;
Se considera si el control circundante continúa respaldando efectivamente el diseño y la operación de las actividades pertinentes de control y vigilancia.
- las actividades de vigilancia;
Las actividades efectivas de vigilancia pueden proveer una certeza razonable de que las actividades de control continúan siendo efectivas.
- la evidencia de auditoría de los resultados de los procedimientos sustantivos de auditoría.
Se considera si los resultados de los procedimientos sustantivos corroboran las evaluaciones de la efectividad del control interno.
Se puede planear un enfoque de auditoría basado en los sistemas con respecto a una sola parte del período.
Por ejemplo, si el inventario se cuenta a una fecha interina, se puede planear obtener evidencia de auditoría de que las actividades de control (con respecto al mantenimiento de los registros de inventario perpetuo, la custodia y protección de los inventarios físicos) están vigentes en el período desde la fecha de la toma de inventario hasta la fecha del balance general. Si es así, las pruebas de controles puede que abarquen solamente esta parte del período.
Alcance
El alcance de las pruebas de controles es un asunto de juicio profesional. Al hacer dicho juicio, se considera:
- la importancia de la actividad pertinente para la evaluación de la efectividad del control interno con respecto al objetivo de auditoría;
- la importancia del objetivo de auditoría para la opinión general de auditoría.
Pruebas de doble propósito. En ciertas ocasiones resulta apropiado seleccionar procedimientos de auditoría que puedan, al mismo tiempo, ser pruebas de controles y pruebas de detalles. Tales pruebas se conocen como pruebas de doble propósito. El alcance de una prueba de doble propósito es el más extenso de lo que se hubiera seleccionado para cada propósito por separado. Los hallazgos de auditoría también se evalúan separadamente con respecto a las actividades de control sometidas a prueba y con respecto a errores e irregularidades que se encuentren en la prueba de detalles.
Cómo se consideran las implicaciones de los hallazgos
Con respecto a cada una de las actividades que se comprueban, se documenta:
- la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas de control;
- los hallazgos de auditoría.
Si los hallazgos de auditoría de las pruebas de controles respaldan la evaluación preliminar de que el control interno es efectivo con respecto a diseño y operación, se procede con los procedimientos sustantivos de auditoría según se tiene planeado.
Independientemente del nivel evaluado del riesgo de control, el auditor debe efectuar pruebas sustantivas con respecto a saldos de cuenta y clases de transacciones significativos. Por lo tanto, un enfoque basado en sistemas no es capaz de eliminar totalmente la necesidad de efectuar pruebas sustantivas con respecto a los objetivos de auditoría correspondientes a las cuentas y clases de transacciones significativas.
Al efectuar pruebas de control, puede que se identifiquen condiciones que sugieran que las actividades puedan no estar diseñadas ni operen con tanta efectividad como inicialmente se penso. Si es así, se investiga la naturaleza y causa de la condición. Después de sostener discusiones con el personal apropiado del cliente, a veces se identifican otras actividades que operen para proveer la misma certeza. Una vez comprobadas las otras actividades, es posible que se pueda llegar a la conclusión de que la evaluación preliminar de la efectividad del control interno es apropiada con respecto a objetivos específicos de auditoría.
Puede que sea posible aplicar procedimientos sustantivos de auditoría para obtener evidencia de auditoría de que ciertas deficiencias del control no han permitido que los errores e irregularidades significativos permanezcan sin detectar o sin corregir y, por lo tanto, aún poder llegar a una conclusión que sea consistente con las evaluaciones preliminares del riesgo de control.
Como resultado del desempeño de procedimientos sustantivos, es posible que surja información adicional que difiera considerablemente de la información en la que se hayan basado las evaluaciones de la efectividad del control interno. Si es así, puede que sea necesario revisar las evaluaciones de la efectividad del control interno y reevaluar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos de auditoría con respecto a los objetivos de auditoría afectados.
Por ejemplo, los errores e irregularidades detectados al confirmar las cuentas por cobrar puede que sean resultado de un descuido temporal en el desempeño de ciertas actividades de control.
Si se llega a la conclusión de que no existen actividades efectivas de control o factores mitigantes, se revisan las evaluaciones preliminares de la efectividad del control interno. Entonces se modifican la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos de auditoría correspondientes. Se documentan las evaluaciones revisadas de la efectividad del control interno según sea apropiado.
Se le informa a la gerencia sobre las debilidades importantes y otras condiciones que se deben informar.
SECCIÓN 13
Procedimientos analíticos
Introducción
Esta sección provee orientación sobre:
- procedimientos analíticos;
- las categorías de procedimientos analíticos;
- realización de los procedimientos analíticos;
- las oportunidades para utilizar las TAAC;
- la rotación con las pruebas de detalles.
Procedimientos analíticos
Los procedimientos analíticos consisten de la aplicación de comparaciones, cálculos, indagaciones, inspecciones y observaciones para analizar y desarrollar expectativas sobre las relaciones entre los datos financieros y los de operación.
Los procedimientos analíticos pueden aplicarse en diversas etapas:
- para asistir en la planeación de la auditoría;
Por ejemplo, para identificar cuentas significativas de los estados financieros, clases de transacciones y aseveraciones de los estados financieros que tengan un riesgo relativamente más alto de contener errores e irregularidades significativos.
- para obtener evidencia efectiva de auditoría;
- para asistir en la revisión e interpretación de los hallazgos de auditoría;
Por ejemplo, comparar los estados financieros de la entidad con los indicadores comunes del desempeño de la industria.
- para asistir en el desarrollo de información que sea útil para los informes al cliente.
Por ejemplo, los procedimientos analíticos pueden mejorar el entendimiento del negocio y proveer ideas sobre las relaciones que se puede presentar en los informes al cliente.
Un procedimiento analítico generalmente consiste de tres componentes:
- predicción;
Se puede predecir un saldo de cuenta, una clase de transacción o un índice que involucre datos financieros y/o de operación.
- comparación;
Se puede comparar la predicción con el saldo de cuenta del año en curso, con un monto presupuestado, con el monto pertinente de una compañía comparable o con un promedio de la industria.
- uso de juicio profesional en la investigación y conclusión con respecto a las diferencias que se observen.
Categorías de procedimientos analíticos
Existen tres categorías principales de procedimientos analíticos:
- pruebas de razonabilidad;
- análisis de tendencias;
- análisis de relaciones;
Pruebas de razonabilidad
Una prueba de razonabilidad es un término que frecuentemente se utiliza para referirse a un cálculo que se usa para estimar un monto tal como un saldo de cuenta o clase de transacción. Se desarrolla un modelo, se calcula una predicción del monto mediante el uso de datos pertinentes financieros y de operación y se compara la predicción con el monto registrado.
Los modelos varían desde fórmulas matemáticas sencillas hasta técnicas complejas de regresión.
Es posible predecir la nómina mediante el uso del número de empleados, la tarifa promedio de salarios y el número promedio de horas de trabajo. El modelo simplemente multiplica estas variables entre sí.
Es posible predecir las ventas de los establecimientos al por menor mediante el uso de ciertos datos de operación, datos locales de economía y descripciones de cada uno de los establecimientos y su oficina. Estas variables no tienen una relación matemática simple con las ventas y es necesario utilizar técnicas de regresión.
Análisis de tendencias
Un análisis de tendencias es un término que frecuentemente se utiliza para referirse al análisis de los cambios en un saldo de cuenta o clase de transacción dados entre el período actual y el previo o a través de varios períodos contables. Este difiere de una prueba de razonabilidad en que ésta implica un análisis de los cambios dentro de un período contable.
Se obtiene un entendimiento de aquello que ocasiona la tendencia en el saldo de cuenta y clase de transacción. Se utilizan estos conocimientos para calcular el monto que se anticipa para el año actual, con base en las tendencias anteriores y los conocimientos de las transacciones actuales del cliente. Entonces se compara esta predicción con el monto registrado. Así se puede identificar los problemas potenciales cuando no haya ningún cambio o muy poco en el balance actual del período anterior pero se anticipa razonablemente que un cambio significativo ha de ocurrir.
Las predicciones varían desde cálculos simples de una sola variable basados en la tendencia de los datos anuales hasta análisis complejos que utilizan muchas variables.
Por ejemplo, se puede predecir:
– las ventas basados en la tendencia de las ventas anuales históricas
– el ingreso de inversión basados en la tendencia en el valor de las inversiones
– los márgenes de ganancias brutos basados en las tendencias en la combinación de las ventas. El análisis de la tendencia en los márgenes brutos mensuales no tiene posibilidad de ser efectivo a no ser que se haga por producto o grupo de productos. Puede que sea difícil identificar los cambios en la combinación de las ventas y el consiguiente efecto en el margen bruto en suficiente detalle como para identificar los errores e irregularidades significativos.
Es importante entender las razones por las que se anticipa que una tendencia sea predecible, ya que a veces los datos dan la impresión de estar casualmente relacionados cuando no es así.
Por ejemplo, puede que no exista una razón para anticipar que los desembolsos de honorarios legales en un año sean indicación de los desembolsos del próximo año.
Análisis de relaciones
Un análisis de relaciones es un término que se utiliza frecuentemente para referirse al análisis de la relación entre:
- un saldo de cuenta y otro saldo de cuenta;
Con respecto a las cuentas por cobrar, se puede analizar las relaciones entre las ventas al crédito y el promedio de cuentas netas por cobrar
Con respecto a inventario, se puede analizar las relaciones entre el costo de la mercancía vendida y el inventario promedio.
Con respecto a las cuentas de resultados y gastos, se puede analizar las relaciones entre el ingreso de inversión y las inversiones, entre el gasto de depreciación y el activo bruto sujeto a depreciación y entre el gasto de reparaciones y mantenimiento y la propiedad, planta y equipo correspondientes.
- una clase de transacción y un saldo de cuenta;
Se puede analizar la relación entre el rendimiento de las ventas y los descuentos sobre las ventas y el total de las ventas.
Se puede analizar la relación entre el costo de la mercancía vendida y el total de las ventas, por línea individual de productos.
- los datos financieros y los datos de operación.
Se puede analizar la relación entre el total de las ventas y la superficie del espacio de ventas en una compañía de ventas al por menor.
Se puede analizar la relación entre el gasto de nómina y las cifras promedio de empleados.
Se puede analizar los cambios en las relaciones dentro de la entidad a través del tiempo o analizar las relaciones entre diferentes entidades o entre diferentes segmentos dentro de la entidad.
Por ejemplo, se puede analizar la relación entre los resultados y el número de unidades vendidas como una serie:
– a través del tiempo con respecto al rango de un producto individual
– a través de diferentes centros de ventas con respecto al rango de un producto individual
– a través de diferentes productos con respecto a un centro individual de ventas.
Realización de los procedimientos analíticos
Etapas
Las etapas involucradas en el desempeño de procedimientos analíticos son:
- desarrollar un modelo e incorporarle las variables de finanzas y operación que afecten la cuenta;
- considerar la independencia y confiabilidad de los datos de finanzas y operación que se utilicen en el modelo;
- calcular la predicción y compararla con el monto registrado;
- considerar si la diferencia es significativa;
- obtener explicaciones con respecto a diferencias significativas y corroborar los asuntos importantes;
- considerar los hallazgos de auditoría.
Modelo con las variables financieras y de operación
Cuando se desarrolla un modelo, se identifican las variables financieras y de operación y las relaciones entre ellos.
Por ejemplo, el gasto de administración puede predecirse como la suma de las variables de gastos individuales. El gasto de nómina puede predecirse como el producto de las siguientes variables: horas, tasas de salario y número de empleados.
Se juzga si se debe desarrollar un modelo para predecir el saldo de cuenta actual o el cambio en el saldo de cuenta del año anterior. El hecho de predecir los cambios del año anterior puede que sea eficiente cuando se hayan auditado el balance del año anterior, ya que se puede eliminar del modelo las variables independientes que no hayan cambiado del año anterior.
Por ejemplo, se puede calcular los resultados actuales de un hotel basados en los datos de ocupación durante el año y los datos del cargo por habitación. De lo contrario, se puede calcular los resultados actuales basados en los resultados del año anterior y los cambios en las tarifas de las habitaciones y los niveles de ocupación durante el año actual en comparación con el año anterior.
A medida que se incorporan más variables independientes pertinentes, el modelo se hace más informativo y, por lo tanto, la predicción es más exacta. Si se simplifica extraordinariamente el modelo, es probable que la predicción, y por lo tanto la subsecuente comparación, tienda a proveer evidencia limitada de auditoría. A medida que se incorporen más variables, la predicción se hace más compleja y costosa de calcular.
Por ejemplo, se puede predecir las comisiones de ventas basadas exclusivamente en las ventas. Sin embargo, en caso de que diferentes productos tengan diferentes tasas de comisión, la combinación de ventas se convierte en una variable importante. Si se incorpora la combinación de ventas al modelo, la predicción se hace más exacta y al mismo tiempo más compleja y costosa de calcular.
Aunque existe una relación entre las tasas de interés y los saldos que devengan interés, si las tasas varían considerablemente o si existe gran cantidad de saldos con diferentes tasas de interés, la predicción puede simplificarse extraordinariamente o tomar demasiado tiempo para calcularse.
Se puede mejorar la exactitud de la predicción mediante el desarrollo de modelos para los datos más dispersos.
Por ejemplo:
Fecha: calcular las predicciones del gasto de nómina de cada mes y combinarlas en vez de calcular una predicción general para el año entero.
Descripción: calcular las predicciones de depreciación de cada clase principal de activo por separado, en vez de calcular una predicción general de la depreciación.
Oficina: calcular las predicciones de los resultados de las ventas de cada división en vez de toda la entidad en conjunto.
Se juzga el nivel de complejidad del modelo que sea apropiado, tomando en cuenta los factores pertinentes.
Por ejemplo, el riesgo de que ocurran errores e irregularidades significativos (y, por lo tanto, la evidencia sustantiva de auditoría necesaria), la precisión de auditoría planeada de la prueba, el número de variables y su efecto relativo sobre la exactitud de la predicción, la disponibilidad de fuentes alternativas de evidencia de auditoría para respaldar el procedimiento analítico y los costos involucrados en el desarrollo del modelo.
En general, las relaciones entre los datos financieros y los de operación:
- son más fáciles de predecir en un ambiente estable que en un ambiente dinámico o inestable;
Por ejemplo, cuando el número de empleados cambia continuamente, un análisis del gasto de nómina puede ser demasiado simplificado o demasiado costoso de efectuar.
- son más predecibles entre las cuentas del estado de resultados que entre las cuentas del balance general.
Las cuentas del estado de resultados representan transacciones a través de un período de tiempo, mientras que las cuentas del balance general representan montos en un momento específico y con frecuencia son el resultado de diversas clases de transacciones.
- son menos predecibles, basados en tendencias anteriores, mientras más discreción se requiera en el año actual.
Por ejemplo, puede que la gerencia opte por incurrir el gasto de mantenimiento en vez de reemplazar la planta y el equipo, o que posponga los desembolsos relacionados con publicidad.
Independencia y confiabilidad de los datos financieros y de operación
La independencia y confiabilidad de los datos financieros y de operación que se utilicen en el modelo afectan directamente la exactitud de la predicción y, por lo tanto, la evidencia de auditoría que se obtenga de los procedimientos analíticos.
En la medida que sea posible, se desarrolla la predicción mediante el uso de datos independientes de la cuenta sujeta a predicción.
Por ejemplo, para comprobar la integridad de las ventas se podría calcular una predicción de las ventas basados en las estadísticas de producción o la medida en pies cuadrados de la oficina de ventas. No se obtiene ninguna evidencia de auditoría, o muy poca, si los datos que se utilicen para calcular la predicción provienen de la misma fuente que el monto sujeto a auditoría.
Por ejemplo, si se calcula la predicción del gasto de nómina utilizando el número de empleados y las tasas de salario tomados del sistema de nómina, es probable que la predicción sea más próxima al monto registrado, pero se provee poca evidencia de auditoría excepto con respecto a la exactitud de los cálculos.
El juicio sobre la confiabilidad de los datos considera si:
- los datos provienen de fuentes independientes fuera de la entidad o de fuentes dentro de la entidad;
- las fuentes dentro de la entidad son independientes de aquellas que son responsables del monto sujeto a auditoría;
- los datos están sujetos a un control interno efectivo;
- los datos están sujetos a procedimientos de auditoría en el año en curso o el anterior;
- se desarrollan las predicciones mediante el uso de datos de diversas fuentes.
Calculo de la predicción y comparación con el monto registrado
Cuando se compara la predicción con el monto registrado, se tiene en cuenta:
- la frecuencia con que se mide la relación. Mientras más frecuentemente se observe una relación en particular, más certeza se puede tener de la consistencia de la relación.
Por ejemplo, un análisis de las tendencias mensuales de las ventas por tipo de producto provee más evidencia convincente de auditoría que una revisión anual comparada con el período anterior.
- las variaciones anticipadas y las fluctuaciones anormales. Se diferencian entre las variaciones anticipadas y las fluctuaciones anormales. Cuando se comparan los montos mensuales, con frecuencia se anticipa que se presenten variaciones en ciertas épocas y no un monto fijo todos los meses.
Por ejemplo, se anticipa que la venta del mes de enero a continuación de la estación de Navidad de un almacén de ventas al por menor resulte en una reducción del margen bruto.
- la ausencia de variaciones anticipadas. Esto destaca la importancia de entender el negocio del cliente.
Consideración si la diferencia es significativa
La precisión de auditoría planeada con respecto a los estados financieros en conjunto es el nivel de precisión. Por lo tanto, la precisión de auditoría planeada con el fin de planear procedimientos analíticos que se apliquen a sólo una parte de los estados financieros es un monto que generalmente es inferior al nivel de precisión. Este monto se denomina nivel de precisión asignado.
Se documenta el nivel de precisión asignado cuando se anticipa que los procedimientos analíticos provean toda, o casi toda, la evidencia sustantiva de auditoría con respecto a una población en particular. Debido a la importancia de los procedimientos analíticos con respecto al objetivo de auditoría, el nivel de precisión asignado provee un punto de referencia útil que sirve para evaluar los resultados de los procedimientos analíticos.
El nivel de precisión asignado puede determinarse de la siguiente tabla.
El valor en libros de la aseveración como un porcentaje del activo total o ingreso total, el que sea mayor entre los dos:
Multiplicar el nivel de precisión por:
0 – 6%
0.25
7 – 25%
0.50
26 – 55%
0.75
56 – 100%
1.00
Se le solicita al cliente que corrija los errores e irregularidades que se identifiquen mediante los procedimientos analíticos a no ser que los montos sean insignificantes. La existencia de una diferencia entre la predicción y el monto registrado requiere un seguimiento si el monto de la diferencia excede el nivel de precisión asignado y no hay seguridad de si la diferencia indica un error e irregularidad o no. Si el cliente no corrige los errores e irregularidades conocidos y más probables que se identifiquen mediante el seguimiento que se efectúe, se acumulan en el resumen de diferencias de auditoría no ajustadas. La Sección 19 – Diferencias de auditoría – provee orientación adicional.
Si no hay convencimiento de que la predicción coincida con el nivel de precisión asignado, se desarrollan pruebas de detalles para complementar el procedimiento analítico.
No existe el requisito de documentar el nivel de precisión asignado cuando se anticipa que los procedimientos analíticos provean tan solo evidencia moderada de auditoría con respecto a un objetivo de auditoría. Sin embargo, la regla de decisión que se utilice en la prueba normalmente se documenta en el Programa de Auditoría u otros papeles de trabajo.
Por ejemplo, el Programa de Auditoría puede que estipule que las diferencias entre la predicción y el monto registrado se han de investigar si el monto de la diferencia excede un monto monetario estipulado.
Explicaciones de las diferencias significativas
Las diferencias puede que existan debido a:
- que la cuenta o clase de transacción que se este auditando contenga un error o irregularidad;
- que la cuenta o clase de transacción que se este auditando no contenga un error o irregularidad sino que la predicción sea incorrecta.
Por ejemplo, se ha simplificado extraordinariamente el modelo o se ha utilizado datos incorrectos.
En caso de que exista una diferencia significativa entre la predicción y el monto registrado, se procura obtener explicaciones de la gerencia u otro personal apropiado del cliente y se corroboran los asuntos importantes.
En caso de que no haya explicaciones razonables, se reconsideran los datos y suposiciones que se hayan utilizado para calcular la predicción y el consecuente rango de valores aceptables. Se puede efectuar nuevamente los cálculos, y utilizar un modelo más perfeccionado para determinar si la diferencia aún resulta inaceptable.
En caso de que aún existan diferencias significativas, normalmente se desarrollan pruebas de detalles para obtener evidencia de auditoría sobre si existen errores e irregularidades significativos.
Hallazgos de auditoría
Se evalúa la evidencia de auditoría que se obtenga de los procedimientos analíticos. Los hallazgos de auditoría pueden incluir no solamente errores e irregularidades en la cuenta sino también observaciones sobre el funcionamiento del control interno, el sistema de información y otros asuntos.
En caso de que se identifique una diferencia de auditoría, se investiga su naturaleza y causa, se considera si es que indica un error e irregularidad significativo en las aseveraciones de los estados financieros a las que el objetivo de auditoría se dirige y se consideran las implicaciones para el negocio del cliente. La Sección 19 – Diferencias de auditoría – provee orientación adicional.
Oportunidades para utilizar las Técnicas de Auditoría Asistidas por Computadora
Los procedimientos analíticos normalmente implican cálculos y comparaciones. Las técnicas de auditoría asistidas por computadora (TAAC) facilitan la aplicación de modelos sofisticados con tanta facilidad como los más sencillos y asimismo efectuar comparaciones con rapidez y facilidad.
Por ejemplo, se puede obtener acceso electrónicamente a bancos de datos externos para obtener información disponible al público sobre otros miembros de la industria del cliente con el fin de comparar y medir los datos del cliente con respecto a modelos a largo y a corto plazo que existan para predecir el éxito financiero.
Rotación de procedimientos analíticos con las pruebas de detalles
Algunas veces los procedimientos analíticos y las pruebas de detalles son enfoques alternativos para obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría con respecto a un objetivo dado de auditoría. Si fuese así, se puede optar por aplicar pruebas de detalles un año y aplicar procedimientos analíticos otro año.
Por ejemplo, en el primer año de una auditoría, puede que se apliquen pruebas de detalles a la nómina. En el segundo año, puede que se opte por utilizar procedimientos analíticos que reconozcan que las pruebas de detalles del año anterior proporcionaron evidencia convincente de auditoría sobre los datos con respecto a los que se hace la predicción.
En el ejemplo anterior, las pruebas de detalles del primer año proveen un soporte para los procedimientos analíticos del año subsecuente.
Puede que resulte útil rotar los procedimientos analíticos y las pruebas de detalles entre las distintas oficinas y los distintos objetivos de auditoría con respecto a los que los procedimientos analíticos y las pruebas de detalles se consideran como enfoques alternativos aceptables. La rotación puede que mejore la auditoría, a través del tiempo, en los siguientes aspectos:
- la evidencia de auditoría es más convincente debido a que se deriva de diferentes tipos de procedimientos de auditoría;
- los empleados del cliente no pueden predecir los procedimientos de auditoría con facilidad;
- al variar el enfoque, se tiene mayor inclinación a desarrollar sugerencias útiles para el cliente.
Los procedimientos analíticos normalmente no son efectivos para obtener evidencia de auditoría con respecto a algunos objetivos de auditoría.
Por ejemplo, los procedimientos analíticos normalmente no pueden reemplazar las confirmaciones de las cuentas a cobrar y otros activos, la confirmación de cuentas a pagar y otros pasivos, la observación de los inventarios físicos y otros activos.
SECCIÓN 14
Pruebas de detalles
Introducción
Esta sección provee orientación sobre:
- pruebas de detalles;
- planeación de las pruebas de detalles;
- selección de las partidas para las pruebas de detalles;
- selección de las partidas claves;
- el muestreo representativo;
- realización de las pruebas de detalles;
- evaluación de los resultados en las pruebas de detalles.
Pruebas de detalles
Las pruebas de detalles son la aplicación de uno o más de los siete tipos de técnicas de auditoría a las partidas o transacciones individuales que constituyen un saldo de cuenta o una clase de transacción. Las siguientes técnicas se aplican con mucha frecuencia como pruebas de detalles:
- comparación;
Por ejemplo, comparar los conteos de inventario del auditor y del cliente con respecto a diferencias en las cantidades.
- cálculos;
Por ejemplo, verificar la exactitud de los costos del inventario mediante el cálculo del precio multiplicado por la cantidad.
- confirmación;
Por ejemplo, escribirles directamente a los terceros y solicitarles que confirmen las cantidades de inventario que tengan en su poder a favor del cliente.
- inspección;
Por ejemplo, revisar las facturas de las compras para verificar el precio del inventario.
- examen físico.
Por ejemplo, verificar la existencia del inventario mediante el examen físico del inventario en poder del cliente.
Las técnicas de indagación y observación se desarrollan frecuentemente para seleccionar partidas individuales para las pruebas de detalles o como parte de la investigación y el seguimiento de las diferencias de auditoría.
Se puede utilizar las TAAC para aumentar la efectividad o la eficiencia de las pruebas de detalles mediante:
- la producción de informes;
Por ejemplo, un listado de compras presentado de manera que muestre el desembolso total de cada proveedor o un informe de cobros no aplicados en el mayor de ventas.
- la combinación de datos en dos o más archivos para producir nuevos análisis;
Por ejemplo, los datos del inventario y las ventas combinados para informar sobre el uso, destacando las líneas que excedan cierto valor que no hayan variado en un período específico.
- la comparación de datos en dos o más archivos;
Por ejemplo, comparar las fechas de los documentos de embarque con las facturas de venta, e informar las discrepancias de corte, informar los cambios en los costos estándares del año anterior al presente, comparar la nómina con los archivos de personal para identificar los números de empleados que aparezcan en la nómina que no se encuentren en los archivos de personal o informar los activos en el listado de activos del año en curso que no aparezcan en el listado del año anterior y viceversa.
- la realización de cálculos
Por ejemplo, calcular las variaciones de las cuentas de ingreso y gastos en comparación con los presupuestos y los períodos anteriores o calcular la nómina mediante la multiplicación de las tasas de pago promedio por las horas de trabajo por categoría de la nómina.
- la selección de confirmaciones;
Por ejemplo, seleccionar los saldos así como preparar las solicitudes de confirmaciones. La selección puede hacerse mediante criterios tales como tamaño o edad, o puede ser una muestra representativa.
- la inspección de archivos;
Por ejemplo, revisar un mayor de ventas para identificar los números que falten o estén duplicados en las facturas de ventas.
- la clasificación de los datos según la antigüedad
Por ejemplo, proveer informes sobre la antigüedad de los artículos de inventario, o de las cuentas por cobrar.
Planeación de las pruebas de detalles
Al planear las pruebas de detalles, se define:
- los objetivos de la prueba;
- la población de la que se seleccionan partidas individuales; y
- las diferencias que pueden requerir una investigación adicional.
El objetivo de las pruebas de detalles puede ser:
- obtener evidencia de auditoría sobre si las aseveraciones de los estados financieros a las que el objetivo de auditoría está dirigido incluyen errores e irregularidades significativos; o
- estimar el monto de la diferencia de auditoría con respecto a las aseveraciones de los estados financieros que se creen que incluyen errores e irregularidades significativos.
Se seleccionan de una población las partidas para someter a prueba. Se define la población por anticipado y se considera lo siguiente:
- no se puede obtener evidencia de auditoría sobre la integridad de una población por medio del examen de partidas seleccionadas de dicha población debido a que las partidas que se omitan no tiene oportunidad de seleccionarse;
- es posible que se pueda mejorar la efectividad de los procedimientos de auditoría mediante la subdivisión de una población y el desempeño de diferentes pruebas en cada subdivisión;
Por ejemplo, el inventario puede incluir los mismos artículos comprados que artículos de manufactura propia. El costo de los artículos de manufactura puede que sea difícil de auditar sin examinar todos los componentes (materiales, mano de obra y gastos generales) por separado, mientras que los artículos comprados pueden auditarse haciendo referencia al precio de una sola unidad.
- el período que se cubra es importante para las pruebas de detalles que se apliquen a las clases de transacciones. La conclusión no corresponde al período completo a no ser que las partidas para la prueba de detalles se seleccionen de una población que cubra el período completo.
Cuando se planean las pruebas de detalles, se define lo que constituye una diferencia que requiere investigación y seguimiento. Las razones usuales de que existan diferencias son:
- las diferencias en la oportunidad de registrar las transacciones;
Por ejemplo, las partidas incluidas en el período erróneo.
- las diferencias en las descripciones;
Por ejemplo, el gasto de mantenimiento señalado como que pertenece a una cuenta de activos.
- las diferencias en los montos de los datos captados o procesados.
Por ejemplo, cifras que estén invertidas u otros errores numéricos.
Selección de las partidas para las pruebas de detalles
Se puede aplicar las pruebas de detalles a todas las partidas de una población o a ciertas partidas seleccionadas. Si no se aplican las pruebas de detalles a todas las partidas de una cuenta, se acepta cierta incertidumbre con respecto a la evidencia de auditoría obtenida. Se puede aceptarlo debido a que:
- se obtiene evidencia convincente de auditoría en vez de evidencia concluyente;
- se combina la evidencia de auditoría de más de una fuente y se desarrollan procedimientos analíticos además de las pruebas de detalles;
- aun cuando se examinen todas las partidas individuales, pudiera existir aún cierta incertidumbre;
Por ejemplo, la integridad de las transacciones.
- el costo de examinar todas las partidas, especialmente las rutinarias, generalmente no es económico.
Cuando no se seleccionan todas las partidas de una cuenta, se puede seleccionar todas las partidas basados en:
- la selección de las partidas claves;
O sea, leer los documentos y archivos de transacciones o saldos y seleccionar partidas que se consideren como propensas a tener errores o irregularidades debido a que son extraordinarias, inesperadas o exceden un monto estipulado.
Los procedimientos de auditoría que se apliquen a estas partidas no proveen ninguna evidencia o muy poca sobre la porción restante de la población.
- un muestreo representativo.
O sea, al seleccionar partidas que representen la población en conjunto.
Se puede a veces combinar ambos métodos.
Se puede seleccionar partidas que excedan un monto predeterminado y seleccionar una muestra representativa del resto de la población.
Se juzga si se debe seleccionar partidas claves para una investigación adicional o si se debe aplicar un muestreo representativo. Los siguientes factores generales pueden afectar el método que sea apropiado:
- seleccionar las partidas claves tiende a ser más efectivo cuando:
– se aplican un enfoque basado en los sistemas y se tiene evidencia sustantiva de auditoría que proviene de procedimientos analíticos con respecto a la población y, por lo tanto, requiere relativamente poca evidencia sustantiva de auditoría de la prueba de detalles
– la población contiene un número pequeño de partidas significativas individuales; por lo tanto, cuando se somete a prueba un número relativamente pequeño de partidas claves de una manera eficiente se aborda una proporción relativamente alta de la cuenta
– la población contiene principalmente transacciones no rutinarias o estimaciones contables, por lo tanto, la cuenta no tiende a consistir de partidas similares que pudieran someterse a un muestreo.
- un muestreo representativo tiende a ser más efectivo cuando.
– se ha seleccionado un enfoque sustantivo y no se tiene ninguna evidencia de auditoría o muy poca que provenga de los procedimientos analíticos y, por lo tanto, requiere relativamente más evidencia sustantiva de auditoría de la prueba de detalles
– la población contiene un número elevado de partidas significativas individuales; por lo tanto, es necesario someter a prueba un número relativamente elevado de partidas claves para abordar una proporción significativa de la cuenta
– la población contiene principalmente transacciones rutinarias; por lo tanto, la cuenta tiende a consistir de partidas similares que pueden someterse eficientemente a un muestreo.
Cuando se desarrollan las pruebas de detalles, se aplican procedimientos de auditoría a la población de la que se seleccionan partidas individuales para obtener evidencia de auditoría de que los datos concilian con los estados financieros.
Por ejemplo, se puede comprobar las sumas del listado de saldos individuales y comparar el total con el monto registrado en los estados financieros.
Selección de las partidas claves
Las partidas claves son aquellas que, basados en el juicio, experiencia y conocimientos sobre el negocio del cliente, aparentan ser extraordinarias, inesperadas o propensas a errores. La selección de partidas claves implica la lectura de documentos. A veces se refiere a esto como escudriñamiento. Si se puede definir lo que se esta buscando en términos de parámetros definidos, puede que sea más eficiente adquirir y analizar los datos de manera electrónica mediante una TAAC.
Se obtiene evidencia de auditoría mediante la investigación satisfactoria de las partidas claves. Si no se identifican partidas específicas, el escudriñamiento puede proveer evidencia de auditoría de que la ocurrencia de errores e irregularidades no es probable, siempre que los criterios que se utilicen para definir las partidas claves sean apropiados en las circunstancias del negocio. Por lo tanto, es importante que se tenga suficiente conocimiento del negocio y de los datos escudriñados con respecto al diseño y la evaluación de las pruebas basadas en el escudriñamiento.
Se puede considerar que las partidas sean claves debido a muchas razones, tales como:
- existen brechas en una secuencia numerada de antemano;
Por ejemplo, escudriñar el listado de facturas de ventas.
- existen duplicados en una secuencia numerada de antemano;
Por ejemplo, escudriñar los archivos de los registros de empleados para detectar si hay registros duplicados en un período dado.
- las partidas exceden o están por debajo de un valor estipulado;
Por ejemplo, escudriñar el listado de inventario, en busca de líneas que muestren cantidades negativas.
- las partidas exceden una antigüedad estipulada;
Por ejemplo, escudriñar el listado de inventario, en busca de líneas que no hayan variado en los 12 meses más recientes.
- las partidas muestran una característica estipulada;
Por ejemplo, escudriñar el listado de inventario en busca de partidas que se sepa son obsoletas, escudriñar el listado de cuentas por cobrar en busca de saldos de clientes específicos quienes se sospecha que tienen dificultades económicas o escudriñar el listado de desembolsos de efectivo en busca de pagos a entes relacionados, montos elevados o montos redondos.
- las partidas no tienen contrapartidas.
Por ejemplo, escudriñar el listado de cuentas a cobrar en busca de asientos de efectivo o notas de crédito que no tengan contrapartidas.
Muestreo representativo
Técnicas de muestreo representativo
Se puede aplicar técnicas de muestreo representativo estadísticas o no estadísticas. Ambas proveen una base para llegar a una conclusión sobre un conjunto completo de datos, a pesar de que existen limitaciones cuando se consideran la integridad o subestimación de una población.
Por ejemplo, no se puede detectar las partidas que falten en una población mediante el examen de una muestra, ya que las partidas que falten no pueden seleccionarse, aunque es posible que se pueda someter una población recíproca a muestreo.
En adición, si se basa la selección de partidas individuales que se han de someter a prueba exclusivamente en el tamaño, es menos probable que se descubran los errores e irregularidades de partidas pequeñas que deban ser mayores.
Se utilizan dos métodos principales de muestreo representativo. El Muestreo de Unidad Monetaria (MUM) que es el método estadístico y el Plan de Muestreo que representa su derivado no estadístico. El MUM por lo general es la técnica de muestreo más eficiente y efectiva. El Plan de Muestreo se utiliza solamente cuando se juzga que los costos de selección para MUM sobrepasan las eficiencias que se obtengan debido a sus tamaños de muestra más pequeños.
Partidas de muestreo
La partida de muestreo es el artículo físico al que se aplican los procedimientos de auditoría. Normalmente, se logra una eficiencia mayor si se define la partida de muestreo al nivel más detallado que se pueda someter a prueba prácticamente.
Por ejemplo, en las pruebas de las cuentas a cobrar, una muestra de facturas pendientes usualmente es más eficiente que una muestra de saldos de clientes. Esto se debe a que el tamaño de la muestra con respecto a saldos normalmente es prácticamente igual al tamaño de la muestra de las facturas pendientes pero los saldos individuales en la muestra usualmente contienen muchas facturas pendientes, las cuales requieren auditarse.
Tamaño de las muestras
Se calcula el tamaño de las muestras para el MUM y para el Plan de Muestreo mediante el uso de la siguientes fórmula:
tamaño de la muestra = Unidades del nivel de precisión x factor del tamaño de la muestra
El factor del tamaño de la muestra va en función de:
- si se utiliza el MUM o el Plan de Muestreo;
- la evaluación del riesgo de que ocurran errores e irregularidades significativos con respecto a los objetivos de auditoría. Se categoriza como alto, moderado o bajo;
- la evaluación del alcance de la certeza de auditoría que se tenga de los procedimientos analíticos (extensiva, moderada o poca/ninguna);
- la magnitud anticipada de los errores e irregularidades.
MUM
Cuando se aplica MUM, se considera que la cuenta contiene cierto número de unidades monetarias iguales. Entonces se selecciona una muestra aleatoria de dichas unidades monetarias. Esto fortalece la representatividad. Cada una de las unidades monetarias individuales de la población tiene la misma oportunidad de selección. Sin embargo, la posibilidad de seleccionar una factura o saldo en particular va en proporción directa con su valor registrado.
Por ejemplo, existe una posibilidad diez veces mayor de seleccionar una partida de $1,000,000 que una de $100,000.
Plan de Muestreo
El plan de muestreo es un derivado no estadístico de MUM con estas aproximaciones:
- se seleccionan artículos físicos en vez de unidades monetarias. Esto incorpora variabilidad la cual se compensa usualmente por medio de la estratificación;
- se selecciona la muestra de una manera arbitraria incorporando potencialmente así un elemento de parcialidad involuntaria;
- se establece un error anticipado en la población de un tercio del nivel de precisión. Esto controla parcialmente el riesgo de rechazar incorrectamente la población cuando se encuentran errores e irregularidades, aún cuando estos son insignificantes; y
- se proyecta el error conocido de una manera no estadística sin obtener una medida de la confiabilidad de este monto.
Se compensan dichas aproximaciones mediante la selección de un tamaño mayor de muestra que el que se selecciona para el MUM. Cuando se anticipa que la población contenga errores e irregularidades, los tamaños de muestra para el Plan de Muestreo son alrededor de un 50 a 60 por ciento más altos que los seleccionados para el plan de MUM. No obstante los tamaños de muestra menores del MUM, el costo de seleccionar una muestra de MUM puede a veces sobrepasar los beneficios.
Se obtiene los factores del tamaño de la muestra del Plan de Muestreo de la siguiente tabla:
Evidencia de auditoría obtenida de procedimientos sustantivos diferentes al muestreo
Riesgo de errores e irregularidades significativos
Poca o ninguna
Moderada
Extensiva
Alto
6.50
5.25
–
Moderado
3.75
2.50
–
Bajo
1.00
–
–
Se doblan los factores del tamaño de la muestra en la tabla antes expuesta si el error o irregularidad anticipado es mayor que un tercio del nivel de precisión. Asimismo se doblan los factores del tamaño de la muestra si existe una variabilidad significativa en las partidas físicas individuales y, aparte de identificar las partidas individualmente significativas, no se estratifica la población. Cuando estas dos condiciones existen, se multiplican los factores del tamaño de la muestra, que se indican en la tabla, por un factor de cuatro.
Cuando se selecciona una muestra del Plan de Muestreo:
- se identifican y se examinan por separado todas las partidas que excedan un valor monetario dado;
Generalmente resulta eficiente examinar por separado todas las partidas que excedan un valor monetario dado. el auditor se refiere a estas partidas como partidas individualmente significativas. Se puede utilizar cualquier monto que sea menor o igual al nivel de precisión como la cifra monetaria de corte para este propósito. Cuando el factor del tamaño de muestra es mayor de 1.0, el monto más eficiente que se ha de utilizar es el nivel de precisión dividido por el factor del tamaño de muestra.
- se estratifica la población restante si existe una variabilidad significativa en los artículos físicos individuales;
Se calcula el valor promedio de los artículos en la población restante y se separa la población en dos estratos. Uno consiste de partidas mayores que el valor promedio, el otro consiste de partidas menores que el valor promedio. Se seleccionan dos tercios de la muestra del estrato superior y un tercio del estrato inferior.
- se seleccionan las partidas de muestra de una manera arbitraria.
Se seleccionan partidas que carezcan de una parcialidad consciente y que no tengan ninguna razón especial para omitir partidas. Se intenta seleccionar, dentro de las posibilidades, partidas que sean representativas de la población sujeta a muestreo.
Realización de las pruebas de detalles
Se aplican técnicas apropiadas de auditoría a cada una de las partidas que se seleccionan para la prueba de detalles, para determinar si existe una diferencia que requiera investigación y seguimiento.
Los siguientes párrafos proveen orientación sobre las confirmaciones y el examen físico.
Confirmaciones
La confirmación se realiza para obtener evidencia de terceros sobre las aseveraciones de los estados financieros. Mientras mayor sea el riesgo de que ocurran errores e irregularidades significativos con respecto a una aseveración de los estados financieros, mayor ha de ser la certeza de auditoría necesaria de las pruebas sustantivas. Consecuentemente, a medida que el riesgo de que ocurran errores e irregularidades significativos aumenta, se seleccionan pruebas sustantivas para obtener más evidencia o evidencia diferente sobre una aseveración de los estados financieros. En situaciones de esta naturaleza, se utilizan procedimientos de confirmación en vez de pruebas dirigidas hacia examen de documentos o entes dentro de la entidad, o se utilizan los procedimientos de confirmación conjuntamente con dichas pruebas.
Se solicitan confirmaciones tan sólo de los asuntos sobre los que puede razonablemente anticiparse que el interrogado tenga conocimientos.
Por ejemplo, una solicitud de confirmación con respecto a una hipoteca por cobrar puede que procure confirmar solamente la fecha y el monto originales, la tasa de interés, el pago mensual y la fecha del pago más reciente, si no existe posibilidad de que el prestatario conozca el saldo sin amortizar del principal de la hipoteca en una fecha dada.
Por ejemplo, la confirmación de los inventarios en poder de otros puede confirmar la cantidad y descripción de los inventarios y no el costo de ellos.
La confirmación de saldos o transacciones por una fuente externa normalmente provee evidencia convincente de auditoría. La confirmación frecuentemente es un procedimiento eficiente de auditoría debido a que puede cubrir las actividades de iniciación y de procesamiento de la transacción. Si las respuestas a las solicitudes de confirmación las prepara el receptor de sus propias fuentes, éstas también son independientes de los registros del cliente.
La interpretación de las respuestas requiere cautela. Estas no proveen ninguna evidencia de auditoría o muy poca sobre la valuación. Normalmente son efectivas principalmente con respecto a sobreestimaciones o subestimaciones pero no ambas.
Por ejemplo, es posible que los receptores que respondan a solicitudes de confirmación de los saldos de las cuentas por cobrar tiendan a informar las sobreestimaciones y no las subestimaciones.
Por ejemplo, es posible que los receptores que respondan a solicitudes de confirmación de los pasivos de depósitos tiendan a informar las subestimaciones y no las sobreestimaciones.
También se considera si puedan haber modificaciones orales a los acuerdos, tales como términos extraordinarios de pago o derechos liberales de devolución. En caso que exista un riesgo moderado o alto de que pueda haber modificaciones orales significativas, se investiga sobre la existencia y los detalles de cualquier modificación de este tipo efectuada a los acuerdos por escrito. Un método que puede emplearse es confirmar tanto los términos de los acuerdos como también si existen modificaciones orales.
El grado de escepticismo profesional que se emplea aumenta cuando se obtiene información que suscita preguntas sobre la competencia del interrogado o sobre sus conocimientos, motivación, capacidad o interés en responder, o sobre su objetividad y carencia de sesgo.
Por ejemplo, que el interrogado sea un ente relacionado.
En tales circunstancias, también se consideran los efectos de la información sobre:
- el diseño de la solicitud de confirmación;
- la evaluación de los resultados;
- la determinación de si es necesario efectuar otros procedimientos;
Por ejemplo, se considera si existe suficiente base para concluir que la solicitud de confirmación se envía a un interrogado cuya respuesta pueda contribuir a una evidencia de auditoría apropiada y que tenga valor.
Normalmente, se le pide al cliente que solicite la confirmación a terceros, ya que por lo general no se anticipa que ellos revelen (al auditor como terceros) información sin el consentimiento del cliente. Normalmente se solicita a los receptores de la confirmación que respondan directamente y se mantiene control de las cartas de confirmación, los procedimientos de envío y las excepciones que se informen durante todo el proceso para reducir al mínimo la posibilidad de interferencia por el personal del cliente.
La siguiente secuencia de pasos normalmente es apropiada para las solicitudes de confirmación:
- preparar las solicitudes de confirmación (la selección y preparación de solicitudes frecuentemente pueden combinarse eficientemente por medio de las TAAC), o solicitarle al cliente que las prepare;
- verificar las solicitudes de confirmación y las direcciones de éstas con respecto a exactitud y enviarlas en sobres que contengan la dirección y contengan otro sobre franqueado para responder (con referencia al departamento, si fuese apropiado) dirigido al auditor;
- investigar las solicitudes de confirmación que sean devueltas sin llegar a su destino mediante la comprobación de las direcciones y procurar obtener evidencia corroborativa de auditoría de que el cliente realmente existe;
- tomar medidas apropiadas de seguimiento con respecto a las cuentas que no respondan; considerar segundas solicitudes y, a veces, terceras (orales y por escrito). Si fuese apropiado, efectuar otros procedimientos de auditoría.
Por ejemplo, con respecto a cuentas a cobrar, verificarlas con los recibos subsecuentes de efectivo, si es que pueden identificarse específicamente con partidas pendientes en la fecha de confirmación y/u órdenes de compra de los clientes y documentos de envío.
Solicitudes generales. Las solicitudes generales de confirmación solicitan información del receptor en vez de proveer datos del cliente para que el interrogado los verifique.
Por ejemplo, las solicitudes de estados de cuenta de los vendedores (proveedores), las confirmaciones del inventario o de valores, las solicitudes a actuarios, fideicomisarios, registradores de acciones, o agentes de transferencias, cuestionarios a entes relacionados y solicitudes a instituciones financieras.
Solicitudes positivas. Las confirmaciones positivas solicitan una respuesta directa de los receptores a los datos provistos por el cliente. Las respuestas que no se reciben no proveen ninguna evidencia o muy poca. La confirmación de detalles específicos, tales como facturas individuales, en vez de saldos de cuentas, pueden aumentar los índices de respuestas. Mientras más se adhiera la solicitud de confirmación al sistema de información del receptor, más posibilidad existe de que se obtenga una respuesta.
Por ejemplo, confirmar los saldos o transacciones registrados o solicitar información, tal como los estados de cuenta de los proveedores.
Cuando se utilizan solicitudes positivas de confirmación, normalmente, se hace un seguimiento con una segunda y, a veces, una tercera solicitud a aquellos entes de quienes no se haya recibido respuesta. Puede que sean aceptables procedimientos alternativos, dependiendo de los hechos y las circunstancias.
Solicitudes negativas. Son solicitudes que suscitan una respuesta solamente si el interrogado no está de acuerdo con la información que se expone en la solicitud. Desafortunadamente, no es posible diferenciar aquellos que están de acuerdo con la solicitud de confirmación y no responden de aquellos que simplemente la ignoran. Debido a la incertidumbre sobre la evidencia de auditoría provista por las solicitudes negativas, normalmente no se utilizan como una fuente principal de evidencia de auditoría. No obstante, las solicitudes negativas pueden resultar apropiadas cuando el riesgo de que ocurran errores e irregularidades significativos es bajo.
Respuestas a las solicitudes de confirmación por medio de vías que no son tradicionales. Los receptores pueden optar por el uso de vías no tradicionales para responder a una solicitud de confirmación. Se considera cualquier riesgo especial que pueda asociarse con tales vías como indagaciones electrónicas, respuestas por fax o confirmaciones orales así como fotocopias de solicitudes originales cuando éstas se utilizan en el proceso de confirmación. En caso de utilizarse dichos medios, es posible que se necesite evidencia adicional de auditoría para respaldar la validez de las respuestas.
Por ejemplo, las respuestas por fax implican ciertos riesgos debido a la dificultad en determinar las fuentes de las respuestas. Para restringir los riesgos relacionados con las respuestas por fax y poder tratar las confirmaciones como evidencia válida de auditoría, normalmente se toman precauciones, tales como la verificación de la fuente y el contenido de la respuesta por fax mediante una llamada telefónica al presunto emisario. En adición, normalmente se le solicita al presunto emisario que envíe directamente la confirmación original por correo.
Las respuestas orales de confirmación se documentan en los papeles de trabajo. Si la información que se confirma es significativa, normalmente se le solicita al interrogado que envíe directamente una confirmación por escrito de la información específica.
Procedimientos alternativos de auditoría. Usualmente se aplican procedimientos alternativos de auditoría a los datos sobre los que no se reciben respuestas de las solicitudes de confirmación; sin embargo, se puede considerar no efectuar procedimientos alternativos de auditoría si:
- el conjunto de las solicitudes de confirmación que no reciban respuesta no ha de afectar la decisión sobre si los estados financieros carecen de errores e irregularidades significativos aun cuando los datos sean 100 por ciento erróneos; y
- no existe indicación de características extraordinarias en las solicitudes de confirmación que no obtengan respuesta.
Los procedimientos alternativos varían dependiendo del objetivo de auditoría.
Por ejemplo, los procedimientos alternativos que se apliquen con respecto a las confirmaciones de cuentas por cobrar que no obtengan respuesta pueden incluir la comparación de las partidas en la solicitud de confirmación con los recibos subsecuentes de efectivo (incluso la inspección de la documentación del cliente de aquellas partidas candeladas), los documentos de embarque, u otra documentación del cliente para proveer evidencia con respecto a la aseveración de existencia.
Por ejemplo, los procedimientos alternativos que se apliquen con respecto a las confirmaciones de cuentas por pagar que no obtengan respuesta pueden incluir la comparación de los desembolsos subsecuentes de efectivo con las cuentas por pagar registradas, la correspondencia de terceros u otros registros para proveer evidencia con respecto a la aseveración de integridad.
La Sección 7 - Transacciones no rutinarias - provee orientación adicional sobre la confirmación de transacciones y saldos extraordinarios o complejos.
En caso de que la gerencia solicite que no se confirmen ciertas cuentas, se considera si existen razones válidas para hacer la solicitud. También se aplican procedimientos alternativos a esas cuentas.
La Sección 15 – El Proceso de Confirmación – provee orientación adicional. La Sección 7 – Transacciones No Rutinarias – provee orientación adicional sobre la confirmación de transacciones y saldos extraordinarios o complejos.
Examen físico
Los siguientes párrafos corresponden al examen físico de los inventarios, aunque la orientación que se discute es pertinente al examen físico de los activos en general.
Cuando los inventarios son significativos en los estados financieros, normalmente se obtiene evidencia de auditoría con respecto a su existencia y condición física asistiendo al conteo físico a no ser que esto no resulte práctico. La asistencia permite no tan solo inspeccionar físicamente el inventario, sino también observar la operación de los procedimientos de control para llevar a cabo el conteo y obtener así evidencia de auditoría sobre la efectividad del diseño y la operación de las actividades de control. Los procedimientos de auditoría normalmente incluyen la observación de los procedimientos de conteo del cliente y el desempeño de algunos conteos de prueba que posteriormente se concilian con los inventarios cuyo precio definitivo se ha fijado.
Cuando se planea el alcance de la observación de los inventarios, se considera lo siguiente:
- la naturaleza del sistema de información y las actividades de control que se aplican a los inventarios;
- las oficinas donde se mantiene el inventario y la importancia del inventario de cada oficina;
- los riesgos inherentes relacionados con el inventario;
- las actividades de control y las debidas instrucciones para el conteo del inventario físico que la gerencia ha establecido para reducir el riesgo de que ocurran errores e irregularidades significativos;
- la oportunidad de los conteos;
- si puede ser necesaria la asistencia de especialistas.
Si no es posible asistir al conteo físico en la fecha planeada, se puede observar algunos conteos físicos en otras fechas y aplicar procedimientos de auditoría a las transacciones en el período interino. En caso de que no sea práctico asistir al conteo físico debido a la naturaleza y ubicación de los inventarios, normalmente se requiere que se emita una opinión con salvedad o una abstención de opinión sobre los estados financieros, excepto en caso que se puedan aplicar procedimientos alternativos de auditoría que provean evidencia convincente de auditoría sobre la existencia y condición física de los inventarios.
Por ejemplo, se puede obtener evidencia de auditoría sobre la venta subsecuente de ciertos artículos del inventario adquiridos o comprados antes de la fecha del conteo de inventario.
En el curso normal de la planeación para asistir a los conteos del inventario físico, se leen las instrucciones de la gerencia que se hayan emitido a los empleados que participen de los conteos físicos y se considera la posible efectividad de dichas instrucciones con respecto a:
- el cumplimiento de las actividades de control;
Por ejemplo, en conexión con un conteo físico, la recopilación de las hojas de inventario usadas, la contabilización de las hojas de inventario sin usar y los procedimientos de conteo y recuento.
- la identificación exacta de la fase de avance de los inventarios de trabajo en procesos y de los artículos deteriorados, obsoletos o de poca salida o del inventario que sea propiedad de terceros;
Por ejemplo, la mercancía que se tiene en consignación.
- si se hacen acuerdos apropiados con respecto al traslado de inventario de un área a otra y el embarque y recibo de los inventarios antes y después de la fecha de corte.
Se obtiene evidencia de auditoría sobre si los procedimientos de la gerencia se han implantado adecuadamente a medida que se observan los procedimientos de los empleados y se efectúan los conteos de prueba.
Los siguientes pasos de auditoría pueden efectuarse durante la asistencia al conteo físico:
- comprobar la exactitud y la integridad de los registros del conteo mediante el rastreo de los artículos seleccionados de dichos registros al inventario físico y de los artículos seleccionados del inventario físico a los registros;
- obtener una copia de los registros del conteo para someterlos a prueba y compararlos subsecuentemente;
- señalar los detalles de los movimientos del inventario justamente antes y después de la fecha del conteo y durante éste, de manera que la contabilización correcta de tales movimientos pueda verificarse posteriormente;
- considerar las razones de las diferencias significativas entre los conteos físicos y los registros del inventario perpetuo y los procedimientos del cliente para ajustar los registros;
- considerar si el listado final del inventario refleja con exactitud los conteos del inventario que se hayan efectuado.
Cuando se mantienen los registros apropiados del inventario perpetuo y se considera que las actividades de control de la entidad son efectivas, se puede comprobar los conteos de inventario físico en fechas que no sean la fecha del balance general.
Cuando los inventarios se encuentran bajo la custodia y el control de un tercero, normalmente, se obtiene la confirmación directa del tercero con respecto a las cantidades y la calidad de los inventarios en su poder a favor de la entidad. También se puede considerar:
- la falta de independencia del tercero (si fuese un ente relacionado);
- observar un conteo del inventario físico, o concertar que otro auditor lo observe;
- obtener el informe de otro auditor que cubra los controles internos del tercero con respecto a los conteos de inventario y su resguardo físico;
- la documentación del inventario retenido por terceros.
Por ejemplo, en caso de que se pignoren los recibos del almacén como colateral.
Evaluación de los resultados de las pruebas de detalles
Se juzga la evidencia de auditoría que se obtiene de la prueba de detalles. Los hallazgos de auditoría incluyen no tan sólo errores e irregularidades en la cuenta sino también el funcionamiento del control interno, el sistema de información y, posiblemente, la información sobre la inclinación de la gerencia y la competencia del personal.
Si se identifica una diferencia de auditoría, se investiga su naturaleza y causa, se considera si es que indica un error e irregularidad significativo en las aseveraciones de los estados financieros a las cuales el objetivo de auditoría se dirige. También se considera las implicaciones para el negocio del cliente. La Sección 19 – Diferencias de Auditoría – provee orientación adicional.
Si se descubren diferencias de auditoría mediante el MUM, el error más probable en la población se determina mediante la proyección estadística de las diferencias en la muestra representativa. Se puede calcular una medida de la exactitud de este estimado.
Si se descubren diferencias de auditoría mediante el Plan de Muestreo, el error e irregularidad más probable en la población también se determina mediante la proyección estadística de la diferencia en la muestra representativa. Sin embargo, no se puede calcular una medida de la exactitud de este estimado.
En caso de que no se puedan aplicar los procedimientos planeados de auditoría a una partida individual, se considera si existen procedimientos alternativos de auditoría que provean una evidencia de auditoría equivalente. Cuando dichos procedimientos alternativos no están disponibles, se considera la partida que no se ha examinado como si fuese una diferencia de auditoría, para propósitos de revisar e interpretar la evidencia de auditoría que se obtenga de la prueba.
Se proyectan las diferencias de auditoría en las partidas de muestreo separadamente para cada estrato. El error o irregularidad proyectado en la población es entonces la suma de los errores e irregularidades proyectados para cada estrato. No se proyectan las diferencias en las partidas individualmente significativas.
Se puede utilizar la siguiente formula para proyectar las diferencias de auditoría mediante el Plan de Muestreo:
error proyectado
=
suma de errores ypartidas no examinadas
x
población total
muestra total
En esta fórmula, se puede utilizar:
- el valor de las partidas en la población en relación con el valor total de la muestra; o
- el número de partidas en la población en relación con el número total de partidas en la muestra.
Los resultados de los dos métodos son similares, aunque no necesariamente idénticos. La selección del método es un asunto de juicio dependiendo de la información que sea más fácil de obtener.
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